众联理财 2006-10-31 13:29
<转>如何施行有效的税收筹划
现在最时髦的话就是税收筹划，到底什么是税收筹划呢？各国对税收筹划的定义不尽相同，但总的来说，应该具备以下三个要素：首先，其主体是具有纳税义务的单位和个人，即纳税义务人；其次，具有科学性、合法性，并符合国家的税收政策导向，具有广阔的发展前景；第三，其目的是获得税收利益。
税收筹划要遵守合法和有效的原则，这是税收筹划取得成功的基本前提。
一、合法，是税收筹划的基础
合法原则，即税收筹划必须遵守税收法律和政策，只有在这个前提下，才能保证企业制定的纳税方案为税收主管部门所认可，否则就会受到相应法律法规的惩罚。企业在纳税过程中的财务处理与税法规定不一致的，以税法为准，这是国际上的通行做法，我国税法也是这样规定，纳税人必须遵守。
遵循这一原则，企业管理者可以从政策优惠、政策利用及政策规划三方面，进行合法的税收筹划。
政策优惠是指在进行税收筹划时，纳税人要充分利用、享受现有税法中的优惠政策。税收优惠政策是国家为了扶持某些特定地区、行业、企业和产品的发展，或者对某些有实际困难的纳税人给予照顾，在税法中做出的一些特殊规定，主要包括免税、减税、扣除、抵免、退税等。用足、用好现行税收优惠政策本身就是税收筹划，选择税收优惠作为筹划突破口时，应注意两个问题：一是纳税人不能曲解税收优惠政策，滥用税收优惠，或以欺骗的手段骗取税收优惠；二是纳税人应充分了解税收优惠政策，并按法定程序进行申请，避免因程序不当而放弃了应有的权益。
政策利用则指出：税收筹划的重点是利用税法中的一些未尽事宜，如税收空白、税收弹性、税收规避等，来获取税收利益。在进行经济活动时，管理者要适时运用转让定价进行税收筹划。转让定价是税收筹划的基本方法之一，对一个具有一定规模、生产产品的品种和数量都较多的企业来说更是如此。在立法过程中，由于立法者的失误、技术研究水平不够、社会发展等原因，会出现税法总纲应该有而实际上没有的税法内容，企业可利用这些税收空白制定税收筹划。而税法构成要素中，如税率、税额、优惠和惩罚性措施以及执行法律中的差异，在一定幅度内也可以进行税收筹划。其次，税制设计和税收政策中还规定了不同的纳税处理模式，对一种纳税主体规定二选一的纳税方法，纳税人可以通过测算，选择一种纳税成本较低的纳税处理模式。此外。纳税人也可以利用税法中关于某些临界点的规定进行税收筹划。临界点可分为税基临界点和优惠临界点两大类。例如，土地增值税中规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额没有超过扣除项目金额20％的，免征土地增值税；旧固定资产出售价不超过原值免税等。
通过政策规划实现延期纳税是税收筹划的重要方式。由于资金是有时间价值的，纳税人通过一定的手段将当期应该缴纳的税款延缓到下期或之后的年度缴纳，以获得资金的时间价值，也是税收筹划目的体系的有机组成部分之一。
一般说来，国家在开征某一税种时，会对征税范围、征税比例或标准、纳税环节、纳税时间、纳税地点等税制要素做出法律上的规定，且每个要素都会对企业应纳税额产生影响。很多企业在纳税过程中，没有充分研究甚至忽略了这些税制要素。其实，往往通过研究每个税种最基本的要素和规定，企业就能够达到税收筹划的目的。例如：某企业实施定单式生产，在签合同、接定单时预收货款，半年左右时间交货。那么，企业收到预收货款时，是否要缴纳增值税呢？不少企业财务人员认为，既然收到了货款，不就理应纳税吗？其实不然。根据《增值税暂行条例实施细则》的相关规定，采取预收货款方式销售货物，纳税义务发生时间为发出货物的当天，因此，企业的纳税时间应向后推迟到交货时。纳税期的推后可以使纳税人暂时使用应缴税款，直到滞延期满，对纳税人来说等于取得了一笔无息贷款；同时，纳税人当期的应税所得减少，可避免其承受较高的边际税率，减轻了税收负担。
例1：成套销售和分开销售
税法规定：消费税商品如果成套销售，并涉及征税、免税和不同税率的，应从高征税。因此，在涉及成套商品销售时，企业应慎重而为。
例：某日用化妆品厂，将生产的化妆品、护肤护发品、小工艺品等组成成套消费品销售给商场。每套消费品由下列产品组成：化妆品为香水（100元）、护肤护发品为瓶装浴液（50元）、；化妆工具及小工艺品（50元）。消费税税率化妆品30%，护肤护发品8%。上述价格均不含税。
?产品成套销售给商家每套应纳消费税＝（100＋50＋50）×30%＝60（元）
?若将产品先分别销售给商家，再由商家包装后对外销售。此情况下，不征收化妆品及小工艺品的消费税。
因此，每套产品应交纳消费税＝100×30%＋50×8%＝34（元）
?每套税收差别＝60－34＝26（元）
例2：混合销售改为兼营销售：
按税法规定，对纳税人采取带技术转让或技术服务方式销售货物，应作混合销售征收增值税。如果将货物销售与技术转让和技术服务分开，货物销售部分应征收增值税；技术转让收入部分征收营业税，如果货物部分价格明显偏低，按有关规定由主管税务机关核定其计税价格。
例：如某A企业向B企业出售一台设备，同时进行技术转让，总价款为1000万元，其中设备款700万元（设备生产原材料购入成本300万元），专有技术费250万元，专有技术服务费50万元。增值税率17%，转让无形资产，缴纳营业税５％。
?如果签一张设备出售带技术转让合同，作混合销售：该业务全部缴纳增值税=1000×17％-300×17％＝119(万元)。
?如果设备出售和技术转让服务签二张合同，设备出售作产品销售征增值税=700×17％-300×17％＝68(万元)，技术转让作无形资产转让征营业税=(250十50)×5％＝15(万元)。
合计=68+15=83万元。
?税收差异=119-83=36万元
可见，税收筹划究其实质，就是一项在涉税零风险的前提下对纳税成本的控制技术。税收筹划的过程就是寻找那些影响企业应纳税额的因素，并进行有效控制。它不仅是一种“节税”行为，也是现代企业财务管理活动的一个重要组成部分。
为了充分发挥税收筹划在现代企业财务管理中的作用，促进现代企业财务管理目标的实现，决策者在选择税收筹划方案时，必须符合现有的法律规范。只有在税法规定的范围内，纳税人才可以选择合适的筹划方案，最大可能地获取利润。同时，企业还必须密切关注国家法律法规环境的变更。不论是自己制定计划还是借鉴别的企业的经验方法，都要注意“时效”问题。因为企业税收筹划方案是在一定时间、一定法律环境下，以一定的企业经营活动为背景来制定的。随着时间的推移，国家的法律法规可能发生变更，企业财务管理者就必须对税收筹划方案进行相应的修正和完善，否则“合理”就完全有可能演变成“违法”，企业必须承担相应的法律责任。
二、运用科学方法，保证税务筹划的有效性
税收的有效原则，是指有关经济活动、交易行为所进行的税收筹划一定要达到预期的经济目的，并且对纳税人产生优化纳税的义务，同时优化税收，节约税款。这就要求决策者具有税收意识，对日常的经营活动和财务安排保持清醒的认识。有效性原则还要求税收筹划人士所进行的税收筹划必须与企业的战略目标相匹配，不要为了筹划而筹划。当税收目标与企业目的发生冲突时，应以企业目的作为首要选择。与企业日常经营息息相关的税收，按课税对象可分为流转税、所得税、财产税、资源税、行为税五个税种，它们占据了企业利润的很大一部分。企业管理者要想使企业的税务筹划有效、可行，可以通过以下方式实现获得企业税收利益的目的。
计算公式筹划法。在进行税收筹划的过程中，可以从公式入手，寻找合理、合法的减少应纳税额的办法。应纳税额=计税依据×税率，虽然计税依据、税率这两个因素在不同税种中内容不尽相同，但都是从这两方面开始着手。
例1：
某汽车制造厂生产销售A型小轿车，出厂不含税单价为每辆9.5万元，3月份销售1300辆，并支付给运输单位10万元，购进小轿车零部件、原材料，取得增值税专用发票上注明的价款为5800万元，税款为986万元；已知小轿车的消费税税率为5％，增值税率为17%，外购或销售货物（固定资产除外）所支付的运输费用，按运费金额的7%扣除率计算进项税额抵扣。（计算该企业应纳消费税、增值税。）
应纳消费税＝9.5×1300×5％＝617.50万元
应纳增值税＝9.5×1300×17％-986-10×7％＝1112.8万元
假定在上述例中，出厂不含税单价9.5万元，包含2年维修保养费。如果车辆按每辆9万元，另外修理时累计2年支付维修保养费0.5万元，其他条件不变，3月份销售1300辆，并支付给运输单位10万元，购进小轿车零部件、原材料，取得增值税专用发票上注明的价款为5800万元，税款为986万元。
应纳消费税＝9×1300×5％＝585万元
销售增值税＝ 9×1300×17％-986-10×7％＝1002.3万元
修理增值税＝0.5 ×1300×17 ％＝110.5万元
可减少：消费税＝617.5-585＝32.5万元
运用计算公式筹划法，可以很直观的看出税收筹划在实现企业税后利润最大化方面的实际效果，对企业管理者选择最有限的税收筹划方案，具有直接的指导意义。
组织形式筹划法是指，在某些情况下，对一种企业组织形式无法进行筹划，必须通过另行设立企业的方式才能实现。一家企业将其经营活动的部分或全部资产分离转让给两个或两个以上现存或新设企业（分立企业），为其股东换取分立企业的股权或其他资产，被分立企业原则上应视为按公允价值转让其被分立出去的部分或全部资产，对按规定计算确认的资产转让所得或损失计征所得税。分立企业接受被分立企业的有关资产应以经评估确认价值为准。但在分立企业支付给被分立企业或股东价款时，如果非股权支付额不高于所支付的股权的票面价值或股本帐面价值20%的，经税务机关审核确认，企业分立当事各方可不计算确认资产转让所得或损失计征所得税。被分立已分离资产相对应的纳税事项由分立企业承担，以前年度亏损由分立企业在剩余法定弥补期限内弥补。分立企业接受被分立企业的资产成本，应以被分立企业原持有的资产帐面净值为准。被分立企业股东以其被分立企业股权交换分立企业股权，不视为股权转让计征所得税。
特定条款筹划法。税收筹划实质上是纳税人主动利用税收政策的特定条款来实现减轻纳税成本的目的，纳税人可以寻找在税制设计或税收政策中的特定税收条款，并加以充分利用。这些特定条款主要包括三类：差异性条款、选择性条款和鼓励性条款。 在符合立法精神的前提下，纳税义务人、扣缴义务人利用税法的特定条款和规定，借助一定的方法和实现技术，通过对经营活动、投资活动、理财活动的周密安排，就能降低纳税成本和纳税风险。例如企业分离过程中的契税问题。企业依照法律规定、合同约定分设为两个或两个以上投资主体相同的企业，对派生方、新设方承受原企业的土地、房屋权属，不征收契税。另外，该文还规定：在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。
例2：
某化学涂料公司注册资本5000万元，由甲、乙、丙、丁四个股东各出资25％组成。公司现有设备价值7000万元、土地和房屋价值8000万元。现公司股东大会决定对公司进行分立重组。甲和丁退出原化学涂料公司，从原公司现有资产中分出一部分土地、房屋和生产线及附属装置另行组建一家新涂料公司。新公司成立所需的一切税费由四个股东共同负担，在原化学涂料公司整体资产评估价值分配时扣除。分立出来的新涂料公司承受的土地和房屋经评估价值4500万元，新涂料公司成立后应缴契税135万元，分摊给四个股东平均每人负担33.75万元。
根据文件规定，化学涂料公司可将该公司分立重组的方案分解为两步进行：
第一步，甲和丁不退出原化学涂料公司，而是由甲、乙、丙、丁四个股东按在原公司中相同的股权比例从原公司现有资产中分出一部分土地、房屋和生产线及附属装置共同另行组建一家新涂料公司。这样，两家公司的投资主体完全相同。按规定，新涂料公司承受原企业的土地、房屋权属，不征收契税。
第二步，分立后的两家涂料公司的四个股东分别签订股权转让协议，甲、丁退出原化学涂料公司，将股权分别转让给乙、丙；乙、丙退出新涂料公司，将股权分别转让给甲、丁。
按规定，在股权转让中，单位、个人承受企业股权，企业土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。转让后原化学涂料公司由乙、丙组成，新涂料公司由甲、丁组成，完全符合分立前原化学涂料公司股东大会分立重组的目标，并与原方案结果一致。但整个过程均不用缴契税。该化学涂料公司四个股东共可节税135万元。
结语
税收筹划作为纳税人在市场经济体制下的一项基本权利，是适应其追求税后收益最大化的思想和动机的产物。因此，纳税人在直接减轻税收负担的同时，获得了资金的时间价值，实现了涉税的零风险，从而维护了其合法权益，又使税收筹划过程产生了积极的连锁效应。纳税人做出的符合国家立法意图的安排，不仅有助于优化产业结构和引导投资方向，而且有助于强化纳税人的法律意识，无疑会提高企业经营管理的“软科学”水平。